Вопрос: Организация через посредника приобрела авиабилеты для командированного работника. Из-за возникшей эпидемии коронавируса командировка работника была отменена. Организация-авиаперевозчик из-за отмены рейса на фоне распространения коронавирусной инфекции вместо возврата денежных средств выдала ваучер непосредственно физическому лицу. Указанный ваучер в дальнейшем можно обменять на новые авиабилеты, при этом если стоимость новых билетов окажется больше предыдущих, то разницу в цене придется доплатить. Вправе ли организация учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль затраты на приобретение авиабилетов для несостоявшейся командировки?
Ответ: По нашему мнению, затраты организации при приобретении авиабилетов можно учесть при исчислении налога на прибыль, а в дальнейшем, при направлении работника в новую командировку и использовании предоставленного ваучера, учесть внереализационный доход в размере стоимости ваучера, зачтенного в стоимость нового авиабилета.
Обоснование: В общем случае при отмене в связи с коронавирусом авиарейса или отказе пассажира от поездки ввиду изменения перевозчиком условий договора пассажир имеет право (ст. 107.2 Воздушного кодекса РФ; ч. 3 ст. 24 Федерального закона от 08.06.2020 N 166-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в целях принятия неотложных мер, направленных на обеспечение устойчивого развития экономики и предотвращение последствий распространения новой коронавирусной инфекции"; п. п. 1 - 6, 10 Положения об особенностях исполнения договора воздушной перевозки пассажира, в том числе о праве перевозчика в одностороннем порядке изменить условия такого договора или отказаться от его исполнения, а также о порядке и сроках возврата уплаченной за воздушную перевозку провозной платы при угрозе возникновения и (или) возникновении отдельных чрезвычайных ситуаций, введении режима повышенной готовности или чрезвычайной ситуации на всей территории Российской Федерации либо на ее части, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 06.07.2020 N 991):
1) в течение трех лет с даты отправления рейса, указанного в билете, зачесть оплату по нему в счет оплаты услуг по иному рейсу;
2) по истечении трех лет с даты отправления рейса, указанного в билете, вернуть уплаченную сумму.
В целях исчисления налога на прибыль расходы организации должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. К расходам организации также относятся предусмотренные ст. 265 Налогового кодекса РФ убытки, понесенные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).
В частности, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций (пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Применительно к нормам ст. 401 Гражданского кодекса РФ обстоятельства, вызванные угрозой распространения новой коронавирусной инфекции, а также принимаемые органами государственной власти и местного самоуправления меры по ограничению ее распространения, в частности установление обязательных правил поведения при введении режима повышенной готовности или чрезвычайной ситуации, запрет на передвижение транспортных средств, ограничение передвижения физических лиц, приостановление деятельности предприятий и учреждений, отмена и перенос массовых мероприятий, введение режима самоизоляции граждан и т.п., могут быть признаны обстоятельствами непреодолимой силы, если будут установлены их соответствие названным выше критериям таких обстоятельств и причинная связь между этими обстоятельствами и неисполнением обязательства (вопрос 7 Обзора по отдельным вопросам судебной практики, связанным с применением законодательства и мер по противодействию распространению на территории Российской Федерации новой коронавирусной инфекции (COVID-19) N 1, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.04.2020).
Расходы на проезд к месту командировки и обратно относятся к командировочным расходам и учитываются в составе прочих расходов при исчислении налога на прибыль организаций (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Позиция финансового ведомства сводится к следующему: в случае отмены командировки налогоплательщик вправе учитывать понесенные им убытки при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ (Письмо Минфина России от 18.05.2018 N 03-03-07/33766).
Расходы, понесенные в случае отмены командировки, в ст. 270 НК РФ не упомянуты. Поэтому они могут уменьшать налоговую базу при условии, что они документально подтверждены и экономически обоснованны.
В рассматриваемой ситуации перевозчик не возвращает денежные средства, а выдает взамен ваучеры на сумму билета.
Нормами гл. 25 НК РФ порядок учета ваучеров, выдаваемых авиакомпаниями взамен неиспользованных авиабилетов, не определен.
Учитывая вышеизложенное, с одной стороны, расходы при отмене командировки можно учесть при исчислении налога на прибыль.
С другой стороны, поскольку взамен на ваучер можно приобрести новый авиабилет, то указанным ваучером подотчетное лицо вправе воспользоваться в случае его направления в будущую командировку.
Как вариант, по нашему мнению, затраты организации при приобретении авиабилетов можно учесть в составе внереализационных расходов на основании пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, а в дальнейшем, при использовании ваучера, учесть внереализационный доход в размере стоимости ваучера, учтенной в стоимости нового авиабилета, приобретенного в обмен на ваучер (ст. 250 НК РФ).
Если ваучер не будет в дальнейшем использован на приобретение билета в командировку (новая командировка данного работника не потребуется), то затраты на приобретение авиабилетов также будут учтены в составе внереализационных расходов на основании пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.
При этом не стоит исключать, что учет внереализационных расходов в размере оплаты авиабилетов при наличии ваучера при исчислении налога на прибыль в рассматриваемой ситуации налоговые органы могут признать экономически необоснованным и исключить эти расходы из состава расходов на основании п. 1 ст. 252 и п. 49 ст. 270 НК РФ.
Оценивая все риски, организация сама должна принять решение об учете произведенных расходов в целях исчисления налога на прибыль.
О.В. Егорова
ООО "ПРАВО-Конструкция"
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
03.08.2020
