Вопрос: После подачи деклараций по налогу на прибыль и НДС организация из-за пожара утратила бухгалтерские и первичные документы. По результатам камеральной проверки налоговый орган начислил к уплате в бюджет данные налоги исходя из выручки (дохода), указанной в декларациях, без учета произведенных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, ссылаясь на то, что они документально не подтверждены. Правомерны ли действия налогового органа?
Ответ: В силу п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Одним из условий применения налоговых вычетов является наличие соответствующих первичных документов (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность расходов и налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей гл. 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.
Пунктом 1 ст. 286 НК РФ установлено, что налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 274 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с гл. 21 НК РФ.
В соответствии с п. 7 ст. 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога (налога на добавленную стоимость), подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
При этом пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ предусмотрено право налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
В рассматриваемом случае при утрате, в том числе и не по вине организации, первичных учетных документов не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод об объеме ее налоговых обязанностей.
Поскольку у организации отсутствовали какие-либо документы бухгалтерского и налогового учета, на основании которых производится исчисление налога на прибыль и НДС, а не только подтверждающие правомерность заявленных расходов и налоговых вычетов, в данном случае следует применять положения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Данный вывод подтверждается арбитражной практикой. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 668/04 содержится вывод о том, что определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 15.01.2010 N А70-9235/2008 признал неправомерным доначисление обществу, утратившему при пожаре первичные документы, налога на прибыль и НДС на основании данных, указанных в налоговых декларациях, без учета расходов и налоговых вычетов.
Как указал суд, такой подход инспекции к определению налогового бремени налогоплательщика не соответствует требованиям налогового законодательства. При отсутствии первичных документов отсутствует возможность проверить не только правильность заявленных расходов и налоговых вычетов, но и правильность определения обществом налоговой базы по названным налогам. В данном случае подлежат применению положения п. 7 ст. 166 и пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, т.е. суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, должны быть определены расчетным путем с использованием данных по аналогичным налогоплательщикам.
Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 06.02.2008 N А43-36604/2006-40-1200 (Определением ВАС РФ от 16.06.2008 N 7354/08 отказано в пересмотре дела в порядке надзора), ФАС Дальневосточного округа от 02.06.2008 N Ф03-А73/08-2/1272, ФАС Поволжского округа от 04.05.2009 N А65-19622/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 03.12.2008 N Ф08-7243/2008 (Определением ВАС РФ от 06.04.2009 N 2624/07 отказано в пересмотре дела в порядке надзора).
Согласно Письму Минфина России от 20.09.2007 N 03-02-08-12 в случае полного отсутствия документов (сгорели при пожаре) налоговый орган при проведении налоговой проверки определяет суммы налогов, подлежащие уплате, в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ на основе имеющейся информации о проверяемом налогоплательщике и об иных аналогичных налогоплательщиках.
Таким образом, в рассматриваемом случае налоговый орган неправомерно произвел расчет налога на прибыль и НДС.
М.И.Дедусова
ООО "Юридическая компания
"Налоговая помощь"
28.04.2010
